Yücel GÜÇLÜ

I. Giriş

Çifte vergilendirme tek bir vergi konusu üzerinden birden fazla vergi alınmasına denilmektedir. Vergilemede kural, vergi konusu olan şeyin bir kez vergilendirilmesidir. Bununla birlikte bazen aynı vergi konusunun birkaç kez vergilendirme olayıyla da karşılaşılmaktadır. Çifte vergilendirme aynı vergi otoritesince olduğu kadar farklı otoriteler tarafından da yapılabilmektedir. Birincisine örnek,  aynı vergi konusunun ülke içinde birden fazla vergi yükümlülüğü alanına girmesi veya merkezî idare ve yerel yönetimlerin aynı faaliyet üzerinden farklı vergiler tahsil etmeleridir. İkincisi ise birden fazla devletin aynı vergi konusunu vergileme kapsamı içine almasından kaynaklanmaktadır. Bu sonuç çoğunlukla bir kimsenin bir ülkede yaşaması, başka bir ülkede kazanç sağlaması veya orada bir mülke sahip olması durumlarında ortaya çıkmaktadır. Burada, ülkelerden birisi kazancın sağlandığı veya mülkün bulunduğu yer, diğeri de gelir sahibinin ikamet ettiği yer olmaları nedeniyle kendisini vergi tahsiline yetkili saymaktadır. Bununla ilgili yaygın bir örnek çokuluslu şirket kazançlarının vergilendirilmesinde görülmektedir. Çifte vergilendirmenin önlenmesi için bir ülkede ödenen vergilerin, örneğin gelirlerin ana ülkede toplanması halinde ödenecek vergiden düşülmesi gerekmektedir. Bu amaçla ülkeler arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları imzalanmakta ve bu uygulamalar giderek yaygınlaşmaktadır.

II. Türkiye’nin Uygulamaları

Türkiye üçüncü ülkelerle gelir üzerinden alınan vergilerde çifte vergilendirmeyi önleme ve vergi kaçakçılığına engel olma anlaşmalarını gelirin hem elde edildiği devlette, hem de geliri elde edenin mukim olduğu devlette ayrı ayrı vergilendirilmesini önlemenin yanı sıra, diğer devlette yatırım yapan, teknoloji götüren veya hizmet sunan kişilerin bu diğer devletin tüm yükümlülerine kıyasla daha ağır vergilendirilmesinin önüne geçmek, başka bir ifadeyle ayrım yapmamak ve yabancı yatırımcılar veya girişimciler bakımından vergilemeyi belli ilkelere bağlamak suretiyle iç mevzuattaki değişkenliğin uzun vadeli planlama açısından yaratacağı sakıncaları ortadan kaldırmak amacıyla aktetmektedir. Anılan anlaşmalarla, Türkiye ile üçüncü ülkeler arasında mevcut ve mutasavver ekonomik ve teknik işbirliği çerçevesinde anlaşmaya taraf devletlerden birine transfer edilen sermaye, teknoloji ve hizmetlerden elde edilen gelir üzerinden alınan vergilerde çifte vergilendirmenin önlenmesi ve böylece ekonomik ve ticarî ilişkilerden ve işgücü hareketlerinden doğabilecek faydanın arttırılması öngörülmektedir.

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının metinlerinde genellikle kapsanan kişiler, kavranan vergiler, genel tanımlar, ikamet, işyeri, gayrimenkul varlıklardan elde edilen gelir, ticarî kazançlar, deniz ve hava taşımacılığı, bağımlı teşebbüsler, temettüler, faiz, gayrimaddî hak bedelleri, sermaye değer artış kazançları, serbest meslek faaliyetleri, bağımlı faaliyetler, yöneticilere yapılan ödemeler, sanatçı ve sporcular, emekli maaşları, kamu hizmeti, öğrenciler ve profesörler, diğer gelirler, ayrım yapılmaması, karşılıklı anlaşma usulü, bilgi değişimi, diplomat kimliğindeki memurlar ve konsolosluk memurları, yürürlüğe girme ve yürürlükten kalkma konuları ile ilgili maddeler yer almaktadır.

İmzalanan bu anlaşmalarla, diğer devlette ifa edilen müteahhitlik hizmetlerinin ne kadar sürmesi halinde bir işyeri oluşturacağı; gayrımenkul gelirlerin ne şekilde vergilendirileceği; işyeri ticarî kazancının ne şekilde tespit edileceği; uluslararası taşımacılık kazançlarının hangi ülkede vergilendirileceği; temettü; faiz ve royalite gelirlerinin elde edildiği devlette azamî hangi oranda vergilendirileceği; diğer devlette bağımlı faaliyette bulunan kamu ve özel sektör çalışanlarının ücret gelirleri ile serbest meslek faaliyetinde bulunanların elde ettikleri kazançların hangi şartların yerine getirilmesi halinde diğer devlette vergilendirileceği hususları düzenlenmektedir.

Ayrıca bu anlaşmalarda, yukarıdaki hususların yanı sıra sermaye değer artış kazançlarının, şirket yönetim kurulu üyeleri ile öğrenci ve profesörlere yapılan ödemelerin hangi ilkeler çerçevesinde vergilendirileceği de belirtilmekte ve çifte vergilendirmenin ne şekilde ödeneceği açıklığa kavuşturulmaktadır. Öte yandan, vergi uyuşmazlıklarının karşılıklı anlaşma ile nasıl çözümleneceği ifade edilmekte ve yetkili makamlar arasında bilgi değişimine gidilmesi öngörülmektedir.

Türkiye üçüncü ülkelerle çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları imzalamaya 1970 yılında başlamıştır. Bu anlaşmaların müzakeresi ve sonuçlandırılması, Dışişleri Bakanlığı’nın 5 Mayıs 1969 sayılı Milletlerarası Münasebetlerin Yürütülmesi ve Koordinasyonu Hakkındaki Kanun’da belirtilen yükümlülükleri saklı kalmak kaydıyla, Maliye Bakanlığı’nın yetki ve sorumlulukları arasındadır.

Maliye Bakanlığı’nın kuruluşunu düzenleyen 1983 tarihli Kanun Hükmünde Kararname’de, bu Bakanlığın genel işlevleri arasında dış ekonomik ilişkilerle ilgili bir husus bulunmamakla birlikte, Gelirler Genel Müdürlüğü’nün görevleri arasında “uluslararası vergi ilişkilerinin yürütülmesi, ikili ve çok taraflı  vergi anlaşmalarının yapılması”  sayılmaktadır.

Türkiye 1 Eylül 2003 tarihi itibariyle 60 ülke ile çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması imzalamıştır. Bu ülkeler Amerika Birleşik Devletleri (ABD), Almanya, Arnavutluk, Avusturya, Azerbaycan, Bangladeş, Belarus, Belçika, Birleşik Arap Emirlikleri (BAE), Bulgaristan, Cezayir, Çek Cumhuriyeti, Çin Halk Cumhuriyeti (ÇHC), Danimarka, Endonezya, Estonya, Finlandiya, Fransa, Güney Kore, Hırvatistan, Hindistan, Hollanda, İngiltere, İran, İspanya, İsrail, İsveç, İtalya, Japonya, Katar, Kazakistan, Kırgızistan, Kuveyt, Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti (KKTC), Letonya, Litvanya, Lüksemburg, Macaristan, Makedonya, Malezya, Mısır, Moğolistan, Moldova, Norveç, Özbekistan, Pakistan, Polonya, Romanya, Rusya Federasyonu (RF), Singapur, Slovakya, Slovenya, Sudan, Suudî Arabistan, Tacikistan, Tayland, Tunus, Türkmenistan, Ukrayna ve Ürdün’dür.

Bu anlaşmalardan 49’u onaylanıp yürürlüğe girmiştir. Bu ülkeler ABD, Almanya, Arnavutluk, Avusturya, Azerbaycan, Belarus, Belçika, BAE, Bulgaristan, Cezayir, ÇHC, Danimarka, Endonezya, Finlandiya, Fransa, Güney Kore, Hırvatistan, Hindistan, Hollanda, İngiltere, İsrail, İsveç, İtalya, Japonya, Kazakistan, Kırgızistan, Kuveyt, KKTC, Litvanya, Macaristan, Makedonya, Malezya, Mısır, Moğolistan, Moldova, Norveç, Özbekistan, Pakistan, Polonya, Romanya, RF, Singapur, Slovakya, Suudî Arabistan, Tacikistan, Tunus, Türkmenistan, Ukrayna ve Ürdün’dür.

Diğer 11 ülke ile imzalanan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları onay işlemlerinin yapılması için Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığı’na sevkedilmiştir.

Altı ülke ile çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması parafe edilmiş olup imza aşamasına gelinmiştir. Bu ülkeler Avusturya, Bosna-Hersek, Filipinler, Güney Afrika Cumhuriyeti, Kanada ve Malta’dır.

Fas ile çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması akti müzakereleri tamamlanmış olup paraf için beklenmektedir.

14 ülke ile çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması müzakereleri halen devam etmektedir. Bu ülkeler Avusturya, Bahreyn, Etyopya, Gürcistan, İrlanda, İsviçre, Küba, Lübnan, Nijerya, Portekiz, Suriye, Umman, Vietnam ve Yunanistan’dır.

III. Sonuç

Yabancı sermaye, bir döviz kaynağı olduğu kadar, aynı zamanda kendisini ithal eden ülkeye ileri teknoloji bilgisi ile modern üretim yöntemleri ve işletme uygulamalarını da beraberinde getiren çok yönlü ve etkili bir araçtır. Türk ekonomisine dış kaynak sağlanmasında son çeyrek yüzyılda yabancı sermaye yatırımlarına ayrı bir önem verilmektedir. Bu cümleden olarak yabancı sermayenin ülkemize girişini daha çok özendirmek için bazı yasal düzenlemelere gidilmektedir. Mevcut düzenlemelerden biri de Türkiye’nin üçüncü ülkelerle imzaladığı çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarıdır. Anılan anlaşmalar yabancı sermayenin Türkiye’ye girişiyle ilgili kolaylıkları genişletmeyi ve faaliyet alanlarını yaygınlaştırmayı amaçlamaktadır.